10月22日，财政部就《中(zhōng)華人民共和國會計法修訂草案（征求意見稿）》（以下(xià)簡稱征求意見稿）向社會公開(kāi)征求意見。與現行會計法相比，征求意見稿進一(yī)步完善了會計責任體(tǐ)系，在現有行政責任、刑事責任的基礎上，引入會計民事責任；加大(dà)違法處罰力度，在行政責任的處罰中(zhōng)，增加了“沒收違法所得”的處罰規定，即“先沒後罰”，同時提高了經濟處罰的數額；增加了代理記賬機構的法律責任的規定；保障會計人員(yuán)合法權益，增加了雇員(yuán)免責條款。

目前，我(wǒ)國資(zī)本市場發展迅猛，注冊會計師行業迅速興起。會計師事務所原本應該是财務、資(zī)本市場中(zhōng)的“看門人”，應該給公司企業的财務賬目“挑刺找錯”。可是一(yī)些會計師事務所爲了搶奪市場，搶奪資(zī)源，對公司企業涉嫌違法違規的财務法律風險選擇“視而不見”，甚至還“美化掩飾”。更有甚者，有的會計師事務所不惜以身試法，觸犯證券資(zī)本市場的監管“紅線”，爲部分(fēn)上市公司财務年報造假“提供便利”，直接從資(zī)本“看門人”淪爲“放(fàng)風者”，由此産生(shēng)的“劣币驅逐良币”現象已經引起國家相關部門的重視和治理。

會計造假花樣繁多，嚴重危害多方權益

近年來，财政部等政府職能機關紛紛行動起來，從發布加強會計人員(yuán)誠信建設指導意見、到建立嚴重失信會計人員(yuán)“黑名單”制度和聯合懲戒制度，再到如今的會計法修訂草案，會計人員(yuán)“做假賬”的“便利空間”不斷受到打擊和壓制，“會計失信”行爲無處遁形。 “康得新财務造假事件”是今年資(zī)本市場的一(yī)個“爆款”新聞。

7月8日，因财務年報涉嫌虛假記載和重大(dà)遺漏的康得新公司（*ST康得）股票(piào)停牌。根據監管部門認定的事實，該公司涉嫌在2015年至2018年期間，通過虛構銷售業務等方式虛增業務收入，并通過虛構采購生(shēng)産研發費(fèi)用、産品運輸費(fèi)用等方式虛增營業成本及相關費(fèi)用。通過上述方式，康得新虛增利潤總額119億元。

虛增多達上百億元的“天量”利潤，讓衆多股民一(yī)片驚呼，稱此案爲“A股市場上的最大(dà)造假案”。康得新在2015年至2018年連續4年的淨利潤實際爲負，卻虛增利潤總額達119億元，對于這一(yī)違法事實，其背後的會計師事務所自然難逃其責。據悉，證監會已經啓動了對該會計師事務所的調查程序。

其實，上市公司财務年報會計造假是這類問題的“集大(dà)成者”，實際當中(zhōng)更多的公司企業财務造假行爲表現爲“做假賬”。

朱女士退休前曾在地方的國稅局工(gōng)作多年，對于企業通過“做假賬”來逃稅偷稅、貪污腐化、中(zhōng)飽私囊的手段，她很了解。

據朱女士介紹，企業會計報表造假主要有兩種類型:一(yī)是虛增資(zī)産，虛增利潤；二是虛增負債，隐瞞利潤。前者主要是國有企業和上市公司，因爲國有企業經營業績的好壞，直接影響企業領導人的升遷；上市公司經營業績的優劣，直接影響公司股票(piào)價格的高低。後者主要是私營企業和個人出資(zī)的有限責任公司，因爲這類企業不注重業績，更關心的是如何逃避國家的稅收。而後者代表了我(wǒ)國大(dà)多數公司企業的“需求”。

她詳細介紹了幾種慣用的會計造假手法。比如，将屬于成本項目的支出賬目處理變爲費(fèi)用以達到當期稅前扣除的目的，或将屬于費(fèi)用項目的支出成本化以達到控制稅前扣除比例及誇大(dà)當期利潤的目的。舉個例子，某企業将應計入“管理費(fèi)用”賬戶的無形資(zī)産攤銷計入了“制造費(fèi)用”賬戶，月末分(fēn)配制造費(fèi)用時，将其計入了“生(shēng)産成本”賬戶，這樣就造成少計期間費(fèi)用，虛增利潤的結果。

還有的企業将部分(fēn)稅前扣除有比率限制的費(fèi)用超額部分(fēn)，轉變爲其他限制較寬松的或沒限制的費(fèi)用名目入賬，以達到全額稅前扣除的目的或減少相關稅費(fèi)等目的。例如，某企業工(gōng)會經費(fèi)扣除額度已超過限制比例，于是将其計入職工(gōng)福利費(fèi)扣除。

有的公司在流轉過程上下(xià)工(gōng)夫，多一(yī)道流轉過程，收入額多一(yī)道，将可扣除費(fèi)用的範圍增大(dà)。比如，将公司資(zī)産由公司借款給個人買下(xià)，再以公司租賃其個人資(zī)産的名義，無形增加租賃費(fèi)用，這樣也可以達到逃稅的目的。

其他的手法還有虛假交易、私人費(fèi)用計入公司運營成本、資(zī)産重組轉移收入等。

“會計造假的危害很大(dà)，最直接的就是侵犯公司股東、債權人的合法權益，使其蒙受巨大(dà)經濟損失，同時通過隐匿收入、虛列支出偷逃國家稅款，導緻國家稅收流失。”中(zhōng)國政法大(dà)學财稅法研究中(zhōng)心主任施正文說。

爲了嚴厲打擊和制止此類問題，讓會計造假的違法成本更加高昂，财政部在此次的征求意見稿中(zhōng)，加大(dà)了處罰力度，特别是罰金的額度。比如“未按照規定使用會計記錄的文字或者記賬本位币的”，現有會計法規定的對單位處罰是3000元至50000元，修訂草案後的規定是30000元至300000元，增加了近10倍；對個人的處罰現有會計法規定爲2000元至20000元，修訂草案後的規定是10000元至100000元，增加了5倍。對“僞造、變造會計憑證、會計賬簿，提供虛假或者隐瞞重要事實的财務會計報告”，單位無違法所得的，最高可處以100萬元以下(xià)的罰款。

職業素養有待提升，法律意識亟須增強

會計爲何要“做假賬”?爲何此類問題屢禁不絕?對于這樣的問題，《法制日報》記者在采訪中(zhōng)得到的很多答案都是一(yī)緻的，那就是“被迫”。

據朱女士介紹，在目前的經濟社會中(zhōng)，會計人員(yuán)與單位負責人在地位上屬于從屬關系，也就是說，單位負責人對他們的工(gōng)作完全擁有領導權和管理權，而且很多會計人員(yuán)本身就是單位負責人的親屬。有了這種天然的從屬關系，會計人員(yuán)的職業道德在單位會計工(gōng)作中(zhōng)能否發揮作用以及發揮作用的大(dà)小(xiǎo)，也就不可避免地具有了從屬性。大(dà)部分(fēn)會計人員(yuán)是沒有主觀故意的，多數是在老闆授意、指使、強令下(xià)“被迫”去(qù)造假。

“雖然主觀上并非惡意，但這也暴露出我(wǒ)國會計人員(yuán)缺乏職業道德，法律意識不強的實際狀況。”中(zhōng)央财經大(dà)學法學院教授高秦偉說。

高秦偉分(fēn)析認爲，有時候這種“被迫”更多地表現爲一(yī)種“半推半就”。而且目前會計師行業内競争激烈，爲了拿到優質客戶資(zī)源、搶奪市場，争奪亮眼“績效”，有些會計師事務所或者會計師個人不惜以身試法取悅客戶。

中(zhōng)國人民大(dà)學法學院教授劉俊海認爲，從會計的發展過程來看，會計最初隻是很多人印象中(zhōng)的“記賬先生(shēng)”。但随着經濟活動的進一(yī)步發展，會計在經濟活動中(zhōng)所起的作用日益提高，會計不僅是記記賬、開(kāi)開(kāi)憑證，而且已經成爲經濟管理活動的一(yī)部分(fēn)。在資(zī)本運作市場，會計通過對信息的收集、加工(gōng)、總結，形成對經濟決策、經濟管理有效的信息系統，可見會計在資(zī)本市場上已經具有舉足輕重的地位。因此，“不做假賬”是會計工(gōng)作的第一(yī)要義。

聯合懲戒違法失信，建設會計信用體(tǐ)系

對于“會計做假帳”“上市公司财務報表造假”等現象，近年來，财政部加大(dà)了打擊力度。

2018年4月20日，财政部印發《關于加強會計人員(yuán)誠信建設的指導意見》（以下(xià)簡稱指導意見），圍繞建立健全會計人員(yuán)守信聯合激勵和失信聯合懲戒機制作出部署。從增強會計人員(yuán)誠信意識、加強會計人員(yuán)信用檔案建設、健全會計人員(yuán)守信聯合激勵和失信聯合懲戒機制3個方面提出了8項具體(tǐ)措施。

“會計人員(yuán)誠信建設是社會誠信建設的重要組成部分(fēn)。加強會計人員(yuán)誠信建設，對增強會計人員(yuán)誠信意識，提高會計工(gōng)作水平，營造良好信用環境具有重要意義。”财政部會計司有關負責人說。

财政部的上述指導意見可不僅僅是“說說的”，接下(xià)來的會計人員(yuán)“失信黑名單”制度建立、會計領域違法失信聯合懲戒措施、會計人員(yuán)信用檔案建設等“雷霆手段”，都是圍繞這個指導意見展開(kāi)的。

2018年年末，财政部、國家發展改革委等22部委聯合簽署了《關于對會計領域違法失信相關責任主體(tǐ)實施聯合懲戒的合作備忘錄》（以下(xià)簡稱備忘錄）。此次備忘錄除了對“會計假賬問題”嚴加問責外(wài)，還對會計領域其他一(yī)切違法失信行爲的相關責任主體(tǐ)實施聯合懲戒，以此來加快推進會計領域信用體(tǐ)系建設，推動形成褒揚誠信、懲戒失信的強大(dà)合力。

根據備忘錄，聯合懲戒措施包括:罰款、限制從事會計工(gōng)作、追究刑事責任等懲戒措施；記入會計從業人員(yuán)信用檔案；通過财政部網站、信用中(zhōng)國網站及其他主要新聞網站向社會公布；實行行業懲戒；限制取得相關從業任職資(zī)格，限制獲得認證證書(shū)；依法限制參與評先、評優或取得榮譽稱号；依法限制擔任金融機構董事、監事、高級管理人員(yuán)等。

今年9月，财政部對外(wài)發布《嚴重違法失信會計人員(yuán)黑名單管理辦法（征求意見稿）》，5種情形拟被列入會計人員(yuán)黑名單，包括提供虛假财務會計報告；僞造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假财務會計報告；隐匿或故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿、财務會計報告；授意、指使、強令會計機構、會計人員(yuán)及其他人員(yuán)僞造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假财務會計報告或者隐匿、故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿、财務會計報告；貪污，挪用公款，職務侵占等與會計職務有關的違法行爲。

在财政部剛剛發布的會計法修訂草案征求意見稿中(zhōng)，同樣對會計從業人員(yuán)的誠信問題作了規定。比如，對單位财務負責人、會計機構負責人（會計主管人員(yuán)）實施備案制度；對行業協會（會計人員(yuán)、會計中(zhōng)介服務機構的自律組織）作了規定，并明确要接受同級财政部門的指導和監督。

施正文分(fēn)析，會計造假損害的是國家财經法律法規和會計制度的嚴肅性，擾亂社會經濟秩序，特别是讓我(wǒ)國尚未成熟的證券市場飽受虛假錯誤信息的沖擊，嚴重誤導證券投資(zī)者的行爲，破壞市場遊戲規則，加劇市場投機和市場波動，影響社會安定。因此，加大(dà)對會計從業人員(yuán)各種失信行爲的打擊力度、提高違法成本，扶持會計誠信體(tǐ)系建設，能有效防範和制止這類會計造假現象繼續肆虐蔓延。